Bei einer Liebhaberei liegen keine Einkünfte vor. Die in § 2 Abs. 1 EStG genannten Einkunftsarten setzen eine ernst gemeinte Beteiligung am Wirtschaftsleben voraus. Ein wesentliches Merkmal dafür ist, dass durch die ausgeübte Tätigkeit ein Gewinn bzw. Überschuss erzielt werden soll.
Die Verluste aus einer Liebhaberei sind steuerlich ohne Bedeutung und dürfen das Einkommen gem. § 12 Abs. 1 EStG nicht mindern.
Steuerpflichtige, die mit einer gewerblichen oder freiberuflichen Tätigkeit beginnen, erzielen gerade in der Anfangsphase zunächst nur Verluste. Wegen der in Frage stehenden Einkünfteerzielungsabsicht reagiert die Finanzverwaltung regelmäßig mit insoweit vorläufigen Steuerfestsetzungen.
Sind die Voraussetzungen für die Besteuerung ungewiss, kann die Finanzbehörde die Steuer vorläufig gem. § 165 AO festsetzen. Die endgültige Prüfung erfolgt regelmäßig erst nach Wegfall der Ungewissheit.
Tipp:
Das Finanzamt muss die Änderungsbescheide gem. § 165 Abs. 2 AO i. V. mit § 171 Abs. 8 AO innerhalb eines Jahres nach Wegfall der Ungewissheit erlassen, da ansonsten Festsetzungsverjährung eintreten könnte.
Entscheidend ist also, wann die Ungewissheit hinsichtlich der Einkünfteerzielungsabsicht entfallen ist. Die Ungewissheit i. S. v. § 165 AO i. V. mit § 171 Abs. 8 AO, ob ein Steuerpflichtiger mit Einkünfteerzielungsabsicht tätig geworden ist oder Liebhaberei vorliegt, ist beseitigt, wenn die für die Beurteilung der Einkünfteerzielungsabsicht maßgeblichen Hilfstatsachen festgestellt werden können und das Finanzamt positive Kenntnis davon hat. [1][2]
Beispiel:
Die Steuerpflichtige „H“ hat bereits in 2012 mit der Ausbildung zur Heilpraktikerin begonnen. Die Prüfung konnte H in 2014 erfolgreich ablegen. In den Jahren 2012 bis 2014 hat H jeweils 2.000 Euro Verlust erwirtschaftet. Einnahmen hat Sie bis heute leider nicht erzielt. Die Steuererklärungen für diese Jahre gibt H im jeweils auf das Veranlagungsjahr folgenden Jahr ab. Die jeweiligen Steuerbescheide ergehen unter Vorbehalt der Nachprüfung und vorläufig hinsichtlich der Einkünfte aus der Tätigkeit als Heilpraktikerin. Aufgrund Ihrer Schwangerschaften in 2015 und 2017 hat Sie dem Finanzamt im Dezember 2017 mitgeteilt, dass Sie Ihre freiberufliche Tätigkeit zum 31.01.2018 wieder aufgibt. Die Steuererklärung für das Kalenderjahr 2018 erhält das Finanzamt im Januar 2020. Das Finanzamt veranlagt 2018 erklärungsgemäß und ändert die Steuerbescheide für die Jahre 2012 bis 2014 mit Datum vom 28.02.2020 gem. § 165 AO hinsichtlich der Verluste aus der heilberuflichen Tätigkeit, weil nun nicht mehr ungewiss sei, dass es sich steuerlich um eine Liebhaberei gehandelt hat.
Die Änderung der Steuerbescheide 2012 bis 2014 im Februar 2020 war rechtswidrig. Das Finanzamt durfte keine Änderungsbescheide mehr erlassen, da die Festsetzungsfrist auch unter Berücksichtigung der Ablaufhemmung des § 171 Abs. 8 S. 1 AO bereits abgelaufen war.
Die reguläre vierjährige Festsetzungsfrist für 2012 endete bereits am 31.12.2017, die der Jahre 2013 und 2014 am 31.12.2018 und 31.12.2019. Zu diesem Zeitpunkt ist auch der Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 4 AO entfallen. H hatte ihre freiberufliche Tätigkeit zum 31.01.2018 aufgegeben und dies dem Finanzamt bereits im Dezember 2017 angezeigt. Zu diesem Zeitpunkt stand somit fest, dass H mit ihrer Tätigkeit keine Einkünfte mehr erzielen wird und damit die Ungewissheit über die Einkünfteerzielungsabsicht beseitigt war.
Hinweis:
Obwohl es sich um rechtswidrige Änderungsbescheide handelt, sind die Bescheide mit einem Einspruch anzufechten, da sie trotz Rechtswidrigkeit nicht nichtig sind und daher bei Nichtanfechtung bestandskräftig werden.
Tipp:
Die Mitteilung an das Finanzamt sollte außerhalb des Veranlagungsverfahrens erfolgen, in der Hoffnung, dass das Finanzamt den „Steuerfall“ erst bei der nächsten Veranlagung einer erneuten rechtlichen Überprüfung unterzieht und die Jahresfrist bereits abgelaufen ist.
In diesem Zusammenhang sei abschließend darauf hinzuweisen, dass der steuerliche Berater stets zu prüfen hat, ob bei Änderungsbescheiden gem. § 165 AO die Ungewissheit nicht bereits zu einem früheren Zeitpunkt beseitigt wurde und das Finanzamt hiervon Kenntnis erlangt hatte mit der Folge, dass die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 8 AO bereits abgelaufen ist. Das Finanzamt hat in der Vergangenheit in Fällen der Betriebsaufgabe und Betriebsveräußerung nicht immer rechtzeitig reagiert und die Jahresfrist verstreichen lassen.
[1] Vgl. BFH-Urteil vom 04.09.2008, IV R 01/07, BFH/NV-2009-0434 und DStRE-2009-0442
[2] Vgl. Urteil Finanzgericht Münster vom 21.02.2018, 7-K-288/16-E, EFG-2018-0613