Schenkungen im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge bei gleichzeitigem Nießbrauch

Zur eigenen Absicherung bzw. zur Absicherung des Ehegatten bei Schenkungen von bestimmten Vermögensteilen an Kinder können sich die Eltern als Schenker den Nießbrauch vorbehalten und gleichzeitig Schenkung- bzw. Erbschaftsteuer sparen.

Bei der schenkweisen Übertragung unter Bestellung eines Nießbrauchsrechts behält sich der Schenker (Nießbraucher) ein dingliches Nutzungsrecht an einer Sache, einem Recht oder an einem Vermögenswert zurück. Der Schenker bezieht als Nießbraucher z.B. bei Schenkung einer vermieteten Immobilie weiterhin die Erträge der Immobilie und besitzt das Recht zur Verwaltung des Nießbrauchsobjekts. Der spätere Wegfall des Nießbrauchs durch Zeitablauf oder beim lebenslangem Nießbrauch durch Tod unterliegt nicht mehr der Erbschaftsteuer.

Das Nießbrauchsrecht ist gemäß § 1061 BGB nicht vererblich und grundsätzlich nicht übertragbar. Lediglich die Ausübung des Nießbrauchsrechts kann gemäß § 1059 S. 2 BGB auf Grund schuldrechtlicher Vereinbarung einem Dritten überlassen werden. Beim Vorbehalt eines Nießbrauchs liegt ein steuerpflichtiger Erwerb unter Duldungs- bzw. Nutzungsauflage vor. Die Übertragung unter dem Vorbehalt des Nießbrauchs führt nicht zu einem entgeltlichen Erwerb.

Beispiel:

Die Witwe „Raich“, geboren am 10.01.1957, überträgt am 31.12.2017 ein Mehrfamilienhaus (Verkehrswert =.1.200.000 Euro / Steuerwert = 1.000.000 Euro) auf Ihren Sohn Max und behält sich bis zu ihrem Tod die Nutzung vor. Das Gebäude wird vermietet. Die Einkünfte aus der Vermietung ohne Berücksichtigung von Abschreibungsbeträgen belaufen sich auf jährlich 60.000 Euro (entspricht dem Jahreswert des Nießbrauchs).

Bei der gemischten Schenkung bzw. Schenkung unter Leistungsauflage ermittelt sich die Bereicherung, indem von dem nach § 12 ErbStG zu ermittelnden Steuerwert der Leistung des Schenkers die Gegenleistungen des Beschenkten und die von ihm übernommenen Leistungs-  Nutztungs- und Duldungsauflagen mit ihrem nach § 12 ErbStG ermittelten Wert abgezogen werden.[1]

Max kann die Nießbrauchsverpflichtung als Last bei der Ermittlung des schenkungsteuerpflichtigen Wertes abziehen. Für die Berechnung des Kapitalwertes des Nießbrauchsrechts muss der Jahreswert des Nießbrauchsrechts unter Berücksichtigung der Begrenzung nach § 16 BewG mit dem Vervielfältiger unter Zugrundelegung des Alters von Witwe „Raich“ multipliziert werden.

Der Jahreswert für das Nießbrauchsrecht beläuft sich auf 1.000.000 Euro / 18,6 = 53.763,50 Euro. Dieser Wert ist niedriger als der tatsächliche Jahreswert in Höhe von 60.000 Euro. Das Alter der nießbrauchsberechtigten Witwe beträgt 60 Jahre. Gemäß § 14 Abs. 1 BewG in Verbindung mit dem BMF-Schreiben vom 04.11.2016[2] beträgt der Vervielfältiger 13,832. Aus der Multiplikation des Jahreswertes in Höhe von 53.763,50 Euro mit dem Vervielfältiger von 13,832 ergibt sich ein Kapitalwert für das Nießbrauchsrecht in Höhe von 743.657 Euro.

Als schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage für Max ergibt sich ein Betrag in Höhe von 256.343 Euro (1.000.000 Euro ./. 743.657 Euro). Die Zuwendung führt mithin zu keiner Schenkungsteuer, da der steuerpflichtige Erwerb unter dem persönlichen Freibetrag gemäß § 16 Abs. 1 ErbStG in Höhe von 400.000 Euro liegt.

Praxistipp 

Schenkungen im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge bei gleichzeitigem Nießbrauch  

Zur eigenen Absicherung des Lebensunterhaltes bei Schenkungen an Kinder können sich die Eltern als Schenker den Nießbrauch vorbehalten und gleichzeitig Schenkung- bzw. Erbschaftsteuer sparen.

Bei der schenkweisen Übertragung unter Bestellung eines Nießbrauchsrechts behält sich der Schenker (Nießbraucher) ein dingliches Nutzungsrecht an einer Sache, einem Recht oder an einem Vermögenswert zurück. Der Schenker bezieht als Nießbraucher z.B. bei Schenkung einer vermieteten Immobilie weiterhin die Erträge der Immobilie und besitzt das Recht zur Verwaltung des Nießbrauchsobjekts. Der spätere Wegfall des Nießbrauchs durch Zeitablauf oder beim lebenslangem Nießbrauch durch Tod unterliegt nicht mehr der Erbschaftsteuer.

Das Nießbrauchsrecht erlischt gemäß § 1061 BGB mit dem Tode des Nießbrauchers und ist gemäß § 1059 S. 1 BGB grundsätzlich nicht übertragbar. Lediglich die Ausübung des Nießbrauchs kann gemäß § 1059 S. 2 BGB auf Grund schuldrechtlicher Vereinbarung einem Dritten überlassen werden. Beim Vorbehalt eines Nießbrauchs liegt ein steuerpflichtiger Erwerb unter Duldungs- bzw. Nutzungsauflage vor. Die Übertragung unter dem Vorbehalt des Nießbrauchs führt nicht zu einem entgeltlichen Erwerb.

Beispiel:

Die Witwe „Raich“, geboren am 10.01.1957, überträgt am 31.12.2017 ein Mehrfamilienhaus (Verkehrswert = 1.200.000 Euro / Steuerwert = 1.000.000 Euro) auf Ihren Sohn Max und behält sich bis zu ihrem Tod die Nutzung vor. Das Gebäude wird vermietet. Die Einkünfte aus der Vermietung ohne Berücksichtigung von Abschreibungsbeträgen belaufen sich auf jährlich 60.000 Euro (entspricht dem Jahreswert des Nießbrauchs).

Bei der gemischten Schenkung bzw. Schenkung unter Leistungsauflage ermittelt sich die Bereicherung, indem von dem nach § 12 ErbStG zu ermittelnden Steuerwert der Leistung des Schenkers die Gegenleistungen des Beschenkten und die von ihm übernommenen Leistungs-  Nutzungs- und Duldungsauflagen mit ihrem nach § 12 ErbStG ermittelten Wert abgezogen werden.[1]

Max kann die Nießbrauchsverpflichtung als Last bei der Ermittlung des schenkungsteuerpflichtigen Wertes abziehen. Für die Berechnung des Kapitalwertes des Nießbrauchsrechts muss der Jahreswert des Nießbrauchsrechts unter Berücksichtigung der Begrenzung nach § 16 BewG mit dem Vervielfältiger unter Zugrundelegung des Alters von Witwe „Raich“ multipliziert werden.

Der Jahreswert für das Nießbrauchsrecht beläuft sich auf 1.000.000 Euro / 18,6 = 53.763,40 Euro. Dieser Wert ist niedriger als der tatsächliche Jahreswert in Höhe von 60.000 Euro. Das Alter der nießbrauchsberechtigten Witwe beträgt 60 Jahre. Gemäß § 14 Abs. 1 BewG in Verbindung mit dem BMF-Schreiben vom 04.11.2016[2] beträgt der Vervielfältiger 13,832. Aus der Multiplikation des Jahreswertes in Höhe von 53.763,40 Euro mit dem Vervielfältiger von 13,832 ergibt sich ein Kapitalwert für das Nießbrauchsrecht in Höhe von 743.655 Euro.

Als schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage für Max ergibt sich ein Betrag in Höhe von 256.345 Euro (1.000.000 Euro ./. 743.655 Euro). Die Zuwendung führt mithin zu keiner Schenkungsteuer, da der steuerpflichtige Erwerb unter dem persönlichen Freibetrag gemäß § 16 Abs. 1 ErbStG in Höhe von 400.000 Euro liegt.

Die schenkungsteuerliche Belastung ohne Bestellung des Nießbrauchs würde sich auf 90.000 Euro ((1.000.000 Euro ./. 400.000 Euro) x 15%) belaufen. 

Tipp:

Im Schenkungsvertrag sollten Rückfallklauseln für den Fall einer drohenden Insolvenz oder eines Vorversterbens des Beschenkten vereinbart werden. Die Rückfallklauseln sichern den Bestand des Vermögens und vermeiden das Risiko einer steuerlichen Belastung für den Fall des Vorversterbens des Beschenkten wegen eventuell zu niedriger persönlicher Freibeträge. Bei der Übertragung von Immobilien können Veräußerungs- und Belastungsverbotsklauseln sinnvoll sein.

Beachte: 

Je jünger der Schenker im Zeitpunkt der Übertragung unter Vorbehaltsnießbrauch ist, desto größer ist der schenkungsteuerliche Vorteil. Verstirbt der Nießbrauchsberechtigte zu früh, das heißt innerhalb der in § 14 Abs. 2 BewG genannten Grenzen, so ist bei der Ermittlung des Kapitalwertes die wirkliche Dauer des Nießbrauchs zu Grunde zu legen und der Schenkungssteuerbescheid ggfs. zu berichtigen. 

Häufig wird der Beschenkte als Gegenleistung nicht nur Nutzungs- oder Duldungsauflagen zu erbringen haben. Die Beteiligten vereinbaren zusätzlich eine Leistungsauflage in Form einer Abstandszahlung. Die Abstandszahlung kann ebenso wie der Kapitalwert des Nießbrauchsrechts vom Steuerwert des Grundstücks abgezogen werden. Bei geschickter Gestaltung können die Zuwendungen so exakt auf die persönlichen Freibeträge abgestimmt werden.   

 


[1] R E 7.4 Abs. 1 Satz 2 ErbStR 2011

[2] BMF-Schreiben vom 04.11.2016, IV C7 – S 3104/09/10001

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