Verträge werden oft kodifiziert, indem durch auflösende Bedingungen, Widerrufsvorbehalte oder individuelle vertragliche Rückforderungsrechte bei Nichterfüllung einer Auflage steuerliche Risiken minimiert oder gänzlich ausgeräumt werden.
Die Vereinbarung einer auflösenden Bedingung hat gegenüber Widerrufsvorbehalten und individuell formulierten Rücktrittsrechten den Nachteil, dass der Vertrag mit Eintritt der Voraussetzungen automatisch entfällt. Beim Widerruf kann z.B. der Schenker entscheiden, ob er von seinem Widerrufsrecht Gebrauch macht oder nicht. Bei individuell vereinbarten Rückforderungsrechten bei Nichterfüllung einer Auflage können ggfls. beide Vertragspartner durch entsprechende Vereinbarungen vom Vertrag zurücktreten.
In der Praxis wird deshalb häufig der Widerrufsvorbehalt gewählt. Der Widerrufsvorbehalt kann nicht nur für den konkreten Fall, sondern völlig frei vereinbart werden.
Hinweis:
Das Widerrufsrecht ist nicht vererblich, aber pfändbar. Gläubiger des Übertragenden können daher auf den übertragenen Gegenstand zurückgreifen. Die Rückabwicklung nach Ausübung des Widerrufs erfolgt nach Bereicherungsrecht. Die Vereinbarung eines vertraglichen Rücktrittrechts nach § 346 BGB hat den Vorteil, dass die Abwicklung der Rückgabe des Vertragsgegenstandes in den §§ 346 bis 360 BGB eindeutig geregelt ist.
Tipp:
Die Gestaltung eines Übergabevertrages sollte gut überlegt sein. Ohne „Rückfallrechte“ für den Übergeber sollte eine Übergabe nie erfolgen. Nur so ist gewährleistet, dass die Immobilie oder der elterliche Betrieb nicht in die „falschen Hände“ gerät oder steuerliche Folgen abgewendet werden können. In einer Rückfallklausel kann vereinbart werden, dass das an die Kinder übergebene Vermögen wieder an die Eltern zurückfällt, falls die Kinder vor den Eltern versterben, geschäftsunfähig werden oder eine Insolvenz die Existenz der Kinder bedroht.
Der durch die Rückfallklausel ausgelöste Rückerwerb ist gem. 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG und § 27 ErbStG begünstigt. In der täglichen Praxis fehlen die steuerrelevanten Klauseln oftmals.
In diesen Fällen helfen nur noch die gesetzlichen Rückforderungsrechte, die auch ohne vertragliche Regelung in Kraft treten. Gesetzliche Rückforderungsrechte im Falle einer Übertragung zur vorweggenommenen Erbfolge bestehen u.a. in folgenden Fällen:
- Verarmung des Schenkers gem. § 528 BGB
- Schwere Verfehlungen gegen den Schenker oder grober Undank gem. § 530 BGB
- Rücktritt wegen Störung der Geschäftsgrundlage gem. § 313 BGB
Für ein wegen eines gesetzlichen Rücktrittsgrundes herausgegebenes Geschenk erlischt die Schenkungsteuer gem. § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG mit Wirkung für die Vergangenheit.
Insbesondere der Widerruf wegen Wegfalls der Geschäftsgrundlage gem. 313 BGB
könnte steuerliche Nachteile aushebeln. Zur Geschäftsgrundlage können auch die Vorstellungen der Zuwendungsbeteiligten über die steuerlichen Folgen des Vermögenstransfers gehören. Dies gilt vor allem, wenn nach ausdrücklicher Erörterung im Rahmen des Vertragsabschlusses über die Steuerfolgen ein beiderseitiger Irrtum zu Tage tritt.[1] Der BFH hat mit Urteil vom 11.11.2009[2] nochmals klargestellt, dass die Grundsätze zum Wegfall der Geschäftsgrundlage im Erbschaftsteuerrecht zu berücksichtigen sind.[3]
Der Wegfall der Geschäftsgrundlage wurde zunächst auf den Grundsatz von Treu und Glaube zurückgeführt. Seit Januar 2002 besteht eine gesetzliche Regelung in § 313 BGB. § 313 BGB regelt, wann von einer Störung der Geschäftsgrundlage auszugehen ist.
Beispiel:
Mutter M überträgt im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge ein vermietetes Mehrfamilienhaus auf ihre Tochter T. Liquide Mittel sind nicht vorhanden. Eine Beratung bei ihrem Steuerberater hat ergeben, dass keine Schenkungsteuer anfällt. Auf diese Auskunft vertrauend, wird der Vertrag ohne entsprechende Klauseln geschlossen. Das Finanzamt setzt wider Erwarten eine Schenkungsteuer in Höhe von 12.000 Euro fest.
In Betracht kommt eine Rückforderung nach den Grundsätzen über den Wegfall der Geschäftsgrundlage. Der gemeinsame Irrtum über die steuerlichen Folgen der Schenkung erfüllt grds. die Voraussetzungen des § 313 BGB. Die Parteien haben den Vertrag in der Annahme geschlossen, dass keine Schenkungsteuer anfällt.
Aus Beratersicht bleibt jedoch zwingend geboten, bei der Ausgestaltung von Verträgen darauf zu achten, dass ungewollten Steuerfolgen nicht nur bei der Schenkungsteuer, sondern auch bei der Umsatzsteuer, der Grunderwerbsteuer und den Ertragsteuern mit vertraglichen Rückforderungsrechten begegnet wird.
[1] Vgl. Meincke, ErbStgG § 29 Rn 8
[2] Vgl. BFH vom 11.11.2009, II R 54/08, BFH/NV 2010, 896
[3] Vgl. Reich in von Oertzen (Hrsg.), ErbstgG § 29 Rn 28-30